La fiscalité des transferts de bénéfices dans la principauté d’Andorre
En premier lieu, il convient de rappeler qu’en Andorre, il n’y a pas d’impôt sur les successions et les donations (ISD) qui taxe les personnes physiques lorsqu’elles reçoivent des biens ou des droits à travers un transfert de bénéfices.
Ici, le terme « transfert de bénéfices » fait référence à celui qui n’implique pas de contreprestation, soit en raison du décès de la personne qui transmet, c’est-à-dire les transferts de bénéfices mortis-causa (successions), soit par la volonté du donateur de son vivant, c’est-à-dire les transferts entre vifs (donations).
Même si l’héritier ou le donataire ne paye pas d’impôts en raison de l’absence d’ISD en Andorre, la loi de l’impôt sur le revenu des personnes physiques (IRPF) permettait de grever les revenus associés aux actifs transmis par succession ou donation, à l’exception des cas des gains de capital.
Les gains de capital sont générés par les variations de la valeur du patrimoine de la personne assujettie à l’impôt, mis en évidence par la modification de sa composition, à l’exception de ce que la loi sur l’IRPF considère comme revenus. À titre d’exemple, en cas de transfert d’actions, de bijoux ou d’une œuvre d’art, des gains ou des pertes de capital sont générés.
La loi 5/2023 du 19 février, sur les mesures adoptées par la réforme de l’imposition directe et de modification d’autres normes fiscales et douanières publiée au BOPA du 8 février 2023 (loi) mentionne une réforme fiscale qui augmentera la pression fiscale ou, qui vise tout du moins à garantir des revenus minimums à l’État, dans la ligne des tendances internationales. Néanmoins, même si la plupart des clauses de la loi entreront en vigueur au 1er janvier 2024, cette loi prévoit une modification qui entrera en vigueur dès sa publication et qui aura en outre des effets rétroactifs à partir du 1er janvier 2015.
Or, c’est justement cette disposition rétroactive que j’approfondirai, car elle affecte le traitement des transferts de bénéfices dans l’IRPF. Je vous avance déjà que ce changement est avantageux pour la personne assujettie et s’éloigne des lignes maîtresses de la loi visant à augmenter l’imposition.
Avant l’entrée en vigueur de la loi, les gains de capital latents dans les actifs du défunt étaient exonérés de l’IRPF du défunt tandis que l’héritier les recevait à leur valeur de marché, à la date du décès. En ce qui concerne les donations entre membres de la famille jusqu’au troisième degré de parenté, on considérait qu’il n’y avait pas de gains de capital dans les éléments patrimoniaux transmis par le donateur, et le coût d’origine des actifs que possédait le donateur se maintenait.
Or, la situation reste la même avec la loi mais techniquement, elle est traitée comme une exonération non seulement dans les successions, mais aussi dans les donations familiales. Toutefois, le changement le plus important est que désormais (et pour toujours), l’exonération s’étend à tout revenu associé aux actifs transmis. C’est-à-dire que les augmentations de valeur des éléments patrimoniaux transmis sont incluses.
Par exemple, si le transfert porte sur l’actif d’un commerce, le revenu sera qualifié comme activité économique et sera désormais exonéré d’impôt pour le défunt et pour le donateur en cas de donations familiales. Un exemple de revenu de capital mobilier serait la transmission d’une obligation ou d’un bon du trésor et le revenu associé à sa transmission en serait également exonéré. À cet égard, il convient de mentionner que la consultation CV0187-2020, du 28 juillet 2020, approfondie par le Departament de Tributs i de Fronteres (DTF), établissait que la transmission d’un commerce par succession ou donation familiale conduisait à taxer le rendement de l’activité économique car il ne s’agissait pas d’un gain de capital, soit le seul cas que la réglementation ne taxait pas. Le DTF s’est prononcé dans le même sens en rapport avec des produits à taux fixe, à l’issue de la consultation CV0229-2021 du 15 décembre 2021 qui confirmait également que la norme ne protégeait pas les rendements de capital mobilier en cas de successions ou de donations familiales, comme c’est le cas avec les gains de capital dans les termes susmentionnés.
En résumé, depuis la publication de la loi, et avec la prise d’effet à compter de l’entrée en vigueur de l’IRPF en Andorre, soit au 1er janvier 2015, tous types de revenus associés aux éléments patrimoniaux transmis par succession ou donation familiale seront exonérés de l’IRPF par l’apporteur. Dans le cas de la succession, le bénéficiaire recevra les actifs à la valeur du marché à la date du décès, tandis que pour la donation familiale, jusqu’au troisième degré de parenté, on maintiendra la date d’acquisition et la valeur fiscale originale pour le donataire. Tout autre type de donation hors du cadre familial, comme cela était prévu auparavant, fera affleurer le revenu ou le gain de capital correspondant qui sera soumis à l’impôt de l’IRPF du donateur tandis que le bénéficiaire recevra les éléments patrimoniaux à leur valeur de marché.
Ce changement de norme apporte plus de sécurité juridique aux transferts de bénéfices qui, comme nous l’avons vu, avait créé une controverse dans les consultations fiscales mentionnées qui ont confirmé la littéralité de la rédaction de la norme d’origine. Désormais, et avec le caractère rétroactif, le changement de norme éclaircit la situation. Ce nouveau cadre juridique permettra une meilleure planification des successions et donations en Andorre, mais peut aussi ouvrir la porte à la demande de remboursement de l’IRPF payé au nom du défunt ou par le donateur dans le cas des donations familiales, en application du critère antérieur qui a été résolu et dérogé.